+38 (044) 592-01-95

Юридический обзор новых методических рекомендаций ГФС Украины по признанию хозяйственных операций «бестоварными».

 

Государственная фискальная служба Украины (далее - ГФС) своим Письмом от 16.05.2016 г. N 16872/7 / 99-99-14-02-02-17 утвердила Методические рекомендации по фиксированию в актах проверок результатов отработки документально оформленных налогоплательщиками нереальных хозяйственных операций с товарами.

Этими рекомендациями ГФС определила основания, по которым хозяйственная операция субъектов хозяйствования может быть признана бестоварной, то есть такой, которой фактически не было, что в свою очередь порождает признание налоговыми органами неправомерности формирования налогового кредита.

В соответствии с Рекомендациями нереальная хозяйственная операция - это операция по нереальной поставке (продаже), то есть документально оформленной поставке (продаже) соответствующего количества идентифицированного товара по бестоварной операции или товара, происхождение которого не подтверждается фактом (источником) его законного введения в обращение и / или реально задекларированным производством (характеризуется недействительностью формирования соответствующего актива), и / или нереального получения (покупки).

 

ГФС определяет нормы, которые являются основаниями для признания хозяйственной операции нереальной. Это, в частности, ч. 1 ст. 656 Гражданского кодекса Украины (далее - ГКУ), которая отмечает, что предметом договора купли-продажи может быть товар, который есть у продавца на момент заключения договора или будет создан (приобретен, получен) продавцом в будущем, и ст. 264 Хозяйственного кодекса Украины (далее - ХКУ), согласно которой материально-техническое снабжение и сбыт продукции осуществляется путем поставки продукции, приобретенной у других субъектов хозяйствования, или собственного производства. А ст. 9 Закона Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" устанавливает, что любой документ относительно идентифицированного товара имеет силу первичного документа только в случае фактического осуществления хозяйственной операции, что в свою очередь должно подтверждаться, в том числе, реальным источником происхождения (производства) определенного товара в объеме, указанном в первичном документе и налоговой накладной.

 

На основании этих норм действующего законодательства ГФС формирует доказательную базу.

 

1. Первым фактором является выявление отсутствия факта законного введения в обращение и / или реального задекларированного производства идентифицированного товара, что подтверждается:

1) отсутствием факта реального получения (покупки) субъектом хозяйствования соответствующего количества идентифицированного товара от других субъектов хозяйствования или вследствие собственного задекларированного производства в исследуемом и предыдущих отчетных периодах;

2) установлением факта нереальности поставки (продажи) в первичном или любом другом предыдущем звене в цепи соответствующих хозяйственных операций.

 

2. Вторым фактором является выявление неосуществления и / или невозможности осуществления "продавцами" хозяйственной деятельности, которая может доказываться:

1) непринадлежностью (согласно налоговой, финансовой и статистической отчетности, Единому реестру налоговых накладных и т.п.) к субъектам сферы материального производства и экономической деятельности по производству данного товара, или к субъектам хозяйственно-торговой деятельности - материально-технического снабжения и сбыта этого товара, или вообще отсутствием данных об осуществлении в течение отчетных периодов или с момента регистрации никакой другой деятельности, кроме документального оформления нереальных хозяйственных операций, или осуществления деятельности в незначительных (конкретизируется каких именно) объемах (например, только в части административных расходов);

2) непредставлением контролирующему органу налоговой отчетности при регистрации налоговых накладных в Едином реестре налоговых накладных;

3) документально подтвержденным фактом неправомерной регистрации налоговых накладных по нереальной поставке (продаже) или искажения показателей налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость из-за недостоверного их определения, в частности, сумм отрицательного значения, которые включаются в состав налогового кредита;

4) отсутствием налогоплательщика по местонахождению и неуведомлением контролирующего органа о его изменении. Отсутствием у "продавца" (по данным формы N 20-ОПП (или непредставление уведомления по этой форме), Единого реестра налоговых накладных, Государственного реестра прав на недвижимое имущество) объектов налогообложения в собственности или аренде по местонахождению такого налогоплательщика, а также неоднократным изменением местонахождения в течение непродолжительного периода времени;

5) отсутствием материально-технической и технологической возможности осуществления производства, перевозки (погрузки, разгрузки), временного хранения соответствующих объемов товара (его физического движения) в ограниченные промежутки времени и т.д. и отсутствием данных, подтверждающих приобретение услуг по транспортировке;

6) незначительным количеством работников (в частности, директор и главный бухгалтер в одном лице и т.д.);

7) другой информацией, которая свидетельствует, что "продавец" не осуществляет хозяйственной деятельности и функционирует только для формирования неправомерной налоговой выгоды у «покупателей».

 

3. Третьим фактором является наличие негативной информации о документальном оформлении нереальной хозяйственной операции, а именно:

1) наличие в налоговой накладной ошибок в коде товара согласно УКТ ВЭД или в других реквизитах, которые не позволяют однозначно (должным образом) идентифицировать осуществленную операцию, ее содержание (поставляемый товар, период, стороны) или сумму налоговых обязательств. То есть, имеющиеся данные, в соответствии с абзацем девятнадцатым п. 201.10 ст. 201 Кодекса не позволяют относить покупателем суммы налога к налоговому кредиту;

2) незаключение договора в письменной форме вопреки нормам ст. 208 Гражданского кодекса Украины;

3) отсутствие договора, первичных или других документов (неподтверждение документами данных налоговой отчетности или необеспечение сохранности документов, связанных с исполнением налогового долга);

4) отсутствие обязательных реквизитов в первичных документах;

5) доказанный экспертизой факт неподписания первичного документа лицом, указанным в его реквизитах; отсутствие полномочий на подписание документа; несоответствие фактических обстоятельств оформления договора или подписания первичного или иного документа указанным в них данным (в частности, о месте сборки, возможности подписанта находиться в месте подписания на указанную дату и т.д.).

 

4. Четвертым фактором является отсутствие документа о подтверждении соответствия продукции(декларации о соответствии, паспорта качества, сертификата соответствия и т.д.), наличие которого предусмотрено техническим регламентом, договором или в соответствии с обязательной сертификацией, либо внесение недостоверных данных в соответствующий документ. Или отсутствие у «продавцов» документов разрешительного характера или лицензии, без наличия которых субъект хозяйствования не может совершать определенные действия относительно осуществления хозяйственной деятельности или законного права на производство продукции.

Рекомендации не ограничивают органы ГФС в принятии решения о «бестоварности» операции и на основании других факторов, не указанных выше.

 

Кроме того, при доказательстве невозможности осуществления документально оформленной хозяйственной операции с идентифицированным продуктом по каждому субъекту хозяйствования в цепочке органом ГФС также определяются количественные объемы и отклонения количественных объемов между нереальным получением (покупкой) и последующим нереальным поставкой (продажей). Для этого обеспечивается установление, в том числе с привлечением территориального органа ГФС, на учете которого находится предприятие реального сектора экономики, объемов и стоимости такой реальной поставки и состояния взаиморасчетов.

 

По результатам проверки обязательно составляется Акт документальной проверки субъекта хозяйствования(далее - Акт проверки), который в части освещения результатов исследования нереальных хозяйственных операций должен содержать в приведенной последовательности:

 

1. Описание документального оформления проверенным предприятием в цепи нереальной хозяйственной операции.

Такое описание должно осуществляться отдельно по каждому договору в разрезе нереальной поставки (продажи) / нереального получения (покупки).

 

2. Совокупность доказательств нереальности хозяйственной операции.

Совокупность доказательств должна излагаться с учетом всех выясненных обстоятельств, специфики нереальных хозяйственных операций (одна цепочка или больше, только покупка или также последующая продажа и т.п.) и с обеспечением объективности и сути связи с соответствующей документально оформленной хозяйственной операцией, нереальность которой доказывается.

При изложении доказательной базы по этому вопросу в Акте проверки (по данным Единого реестра налоговых накладных, имеющихся материалов проверок и встречных сверок, обобщенной налоговой информаций и т.д.) отображается информация обо всех субъектах хозяйствования цепочки - участников соответствующей цепи нереальных хозяйственных операций, взаимосвязанных документальным оформлением движения идентифицированного товара, вплоть до предприятия по которому составлен Акт проверки.

Ключевым в совокупности доказательств является доказательство того факта, что:

1) "Продавец" не является субъектом экономической деятельности по производству соответствующей услуги или вообще не осуществляет хозяйственную деятельность и функционирует только для формирования необоснованной налоговой выгоды у «покупателей».

2) Невозможно фактическое предоставление услуг с имеющимися трудовыми и материальными ресурсами, исходя из их специфики, задекларированного объема, места предоставления и тому подобного.

3) Услуга характеризуется искусственным (мнимым) характером документально оформленной услуги, а также невозможностью реального использования документально оформленной услуги в хозяйственной деятельности выгодоприобретателей (отсутствие ее направленности для получения дохода "покупателем").

 

3. Заключение об отсутствии реальности операции, которая является предметом соответствующей сделки, неправомерности (безосновательности) документального оформления нереальной хозяйственной операции при составлении первичных документов и их отражении в регистрах бухгалтерского учета и финансовой отчетности.

 

4. Заключение о нарушении норм налогового законодательства.

Акт проверки может содержать ссылки только на нормативно-правовые акты (кодексы, законы, постановления Кабинета Министров Украины, зарегистрированные в Министерстве юстиции Украины приказы органов государственной власти). Недопустимо осуществлять ссылки на внутренние (методические, обзорные, рекомендательные и т.п.) документы ГНА, ДПС, Миндоходов и ГФС, письма судов и т.п., которые могут использоваться только как инструментарий для формирования доказательной базы.

 

Руководствуясь соответствующими разъяснениями, предоставленными в этом письме, органы ГФС будут искать «нереальные» хозяйственные операции, поэтому налогоплательщикам стоит сверять действия работников ГФС при осуществлении проверки на соответствие Методическим рекомендациям и использовать их с целью защиты своих прав и интересов.

 

Юлия Гресь

старший юрист DEGA Partners LF

FacebookTwitterLinkedin
Задать вопрос
1000 максимум символов